Durante el encuentro se abordaron problemas y cuestiones relacionadas con la fiscalidad de las operaciones de leasing. Se prestó especial atención a las características del proyecto de la nueva PBU "Contabilidad de alquileres".
La contabilidad y la contabilidad fiscal para el arrendamiento convergerán parcialmente, lo que puede generar beneficios fiscales.
Almin Rabinovich empezó diciendo que el Ministerio de Finanzas de Rusia publicó en su sitio web un borrador de una nueva "Contabilidad de alquileres" del PBU. Es poco probable que se adopte en el primer trimestre de 2013. Dado que esta disposición se basa en los principios de las NIIF, según lo exige la Ley Federal del 12.06.11 No. 402-ZF “Sobre Contabilidad”. Y también se ha elaborado un proyecto de modificación de la Norma Internacional de Información Financiera (NIC) 17 “Arrendamientos”. Por lo tanto, lo más probable es que los funcionarios aprueben el nuevo PBU sólo después de que se realicen cambios en este estándar.
El presentador llamó la atención sobre el hecho de que la nueva disposición beneficia a los arrendatarios en términos del pago de impuestos sobre la propiedad. “La “Contabilidad de alquileres” del PBU cambia el procedimiento para formar la base imponible y no a favor del presupuesto”, señaló el conferenciante. Después de todo, es de acuerdo con los datos contables que se determina el monto del impuesto a la propiedad pagadero al presupuesto. Le recordamos que si la propiedad se tiene en cuenta en el balance del arrendatario, entonces su costo inicial se forma con base en el monto total de la deuda con el arrendador en virtud del contrato, sin incluir el IVA (cláusula 8 de las Instrucciones aprobadas por orden del Ministerio de Finanzas de Rusia de 17 de febrero de 1997 No. 15). Es decir, incluye el costo del objeto para el arrendador, sus ingresos y otros costos reales asociados con la adquisición de un activo fijo.
Mientras que en el párrafo 13 del proyecto de nuevo PBU se establece que si el contrato prevé la transferencia de propiedad al arrendatario, entonces el costo inicial de él se toma igual a la cantidad que pagaría por el objeto al adquirirlo en propiedad. sobre las condiciones de pago inmediato. Es decir, el valor especificado se considera igual al precio de adquisición por parte del arrendador de la propiedad al proveedor en condiciones de pago inmediato. La contabilidad fiscal contiene reglas similares (párrafo 3, párrafo 1, artículo 257 del Código Fiscal de la Federación de Rusia). Y el precio de compra del proveedor siempre es menor que el monto de los pagos por arrendamiento, y la base imponible del impuesto a la propiedad disminuirá en consecuencia. “Dado que en la práctica no hay tantas transacciones relacionadas con el leasing y el alquiler como las relacionadas con la contabilidad de activos fijos, los funcionarios probablemente estarán dispuestos a aceptar pequeñas pérdidas presupuestarias”, señaló el conferenciante.
“Una de las diferencias importantes entre la nueva situación y la situación actual es que el arrendamiento financiero no se distingue como un tipo de arrendamiento independiente”, llamó la atención de los oyentes Almin Rabinovich. Si, al final del contrato de arrendamiento, la propiedad pasa al arrendatario, esto se refleja para ambas partes de la transacción como una compraventa con pago diferido.
Al mismo tiempo, con la adopción de la "Contabilidad de arrendamiento" de PBU, las partes del contrato no podrán decidir en qué balance se contabilizará el activo arrendado. De la interpretación literal de los párrafos 21, 24, 25 del proyecto se deduce que si al final del período de arrendamiento el derecho de propiedad pasa al arrendatario, entonces la propiedad se tiene en cuenta desde el momento de la transferencia real para su uso. en su balance. Por lo tanto, es el pagador del impuesto a la propiedad. En el caso de un arrendamiento sin transferencia de propiedad, lo más probable es que el impuesto lo pague el arrendador. Tenga en cuenta que la condición en cuyo balance se tendrá en cuenta la propiedad es muy importante. Después de todo, muchos métodos de ahorro de impuestos se basan en él. En particular, en la actualidad, será la parte que tenga en cuenta el objeto en su balance la que imputará la depreciación con el factor de aceleración (inciso 10 del artículo 258, inciso 1 del inciso 2 del artículo 259.3 del Código Tributario de la Federación Rusa).
Pero para que el nuevo PBU entre en vigor, es necesario derogar el artículo 31 de la Ley Federal de 29 de octubre de 1998 No. 164-FZ "Sobre Arrendamiento Financiero (Arrendamiento)". El Ministerio de Finanzas ya ha preparado el proyecto de ley correspondiente "Sobre modificaciones de determinados actos legislativos de la Federación de Rusia en relación con la aprobación de la Ley de 6 de diciembre de 2011 Nº 402-FZ "Sobre contabilidad"". Pero aún no ha sido presentado a la Duma del Estado para su consideración.
Durante la reunión, los oyentes tuvieron preguntas:
— Dígame, ¿cómo se reflejarán los ingresos y gastos del contrato de arrendamiento?
— La diferencia entre el precio del pago inmediato, reflejado como producto de la venta del bien arrendado, y el importe de los pagos por arrendamiento, el arrendador la reflejará contablemente como ingreso por intereses durante la vigencia del contrato de arrendamiento. En consecuencia, el arrendatario tendrá gastos por intereses por el mismo importe.
— ¿Cómo afectará esto a la contabilidad fiscal? ¿Se aplicarán a dichos intereses las disposiciones del artículo 269 del Código Fiscal de la Federación de Rusia?
— Según las normas actuales del Código Fiscal de la Federación de Rusia, esto no es interés. Pero no podemos excluir la posibilidad de introducir cambios en el Capítulo 25 del Código Fiscal de la Federación de Rusia. Después de todo, incluso ahora, durante las auditorías, las autoridades fiscales están tratando de reclasificar los contratos de arrendamiento como contratos de compraventa con pago diferido. Sin embargo, nadie cambia el concepto de arrendamiento en la Ley Federal No. 164-FZ del 29 de octubre de 1998, así como en civil (artículo 665 del Código Civil de la Federación de Rusia) y fiscal (inciso 10, párrafo 1, artículo 264 de el Código Fiscal de la Federación de Rusia).
— ¿Cómo será necesario reflejar las transacciones en virtud de contratos de arrendamiento celebrados antes de la entrada en vigor del nuevo PBU?
— Creo que se aplicarán disposiciones transitorias. Además, existen reglas retrospectivas, es decir, los datos del balance al 31 de diciembre de períodos de informes anteriores deben recalcularse de acuerdo con las nuevas reglas. Pero esto no afectará el monto del impuesto a la propiedad pagado en períodos anteriores. Porque la base imponible de este impuesto no se determina con base en los datos del balance de años anteriores.
Si divide el activo arrendado en partes, la depreciación se puede cancelar como gastos mucho más rápido.
El conferenciante planteó una pregunta muy importante sobre cuál es la unidad contable si el arrendatario adquiere activos fijos complejos. En contabilidad existe el concepto de objeto estructuralmente articulado (cláusula 6 de PBU 6/01). Además, cada elemento puede realizar sus funciones sólo como parte de un complejo y no de forma independiente. Si un objeto tiene varias partes, cuyas condiciones de uso difieren significativamente, cada una de esas partes se tiene en cuenta como un objeto independiente. Podrían ser, por ejemplo, un motor de avión y el propio avión o un coche y un remolque.
Anteriormente, los funcionarios opinaban que era legal tener en cuenta dichos bienes como artículos de inventario separados en la contabilidad fiscal (carta del Ministerio de Finanzas de Rusia del 20 de febrero de 2008 No. 03-03-06/1/121) . Por tanto, los motores de avión se contabilizan como activos depreciables independientes. En consecuencia, la depreciación de ellos se amortizará como gastos mucho más rápido. Después de todo, la vida útil de la carrocería de un avión es de 15 a 20 años, mientras que la vida útil de un motor es de sólo cinco años. Por tanto, en este caso coinciden la contabilidad y la contabilidad fiscal. “Si algo no está claro en el código, entonces debe ir a otra sección donde se explican estos términos (cláusula 1 del artículo 11 del Código Fiscal de la Federación de Rusia). Así lo pensó el Ministerio de Finanzas de Rusia, que llamó a esta área PBU 6/01”, señaló el presentador.
Ahora, según el Ministerio de Hacienda, dichos bienes deben tenerse en cuenta como un solo objeto (carta de 10 de marzo de 2011 No. 03-03-10/18). Además, la cancelación de parte de un objeto debe reflejarse como una liquidación parcial con una disminución en el valor del objeto (cláusula 2 del artículo 257 del Código Fiscal de la Federación de Rusia).
¿Qué riesgos fiscales surgen con los pagos de arrendamiento desiguales?
El contrato de arrendamiento puede prever pagos de arrendamiento desiguales. A menudo, de esta manera, los arrendatarios inflan deliberadamente los costos que se tienen en cuenta al calcular el impuesto sobre la renta. En la práctica, es posible que los pagos de arrendamiento sean desiguales cuando la propiedad se utiliza estacionalmente.
“El arrendatario incluye mensualmente como gastos el pago del arrendamiento menos la depreciación (subcláusula 10, cláusula 1, artículo 264 del Código Fiscal de la Federación de Rusia). Sin embargo, si los pagos son desiguales en ciertos períodos, dicho pago puede ser menor que la depreciación. En consecuencia, teniendo en cuenta tanto el importe de la depreciación como el pago del arrendamiento en los gastos, el arrendatario tendrá en cuenta en total durante todo el período del contrato más gastos que el importe de la depreciación”, dijo el conferenciante. El punto aquí es que el Código Fiscal de la Federación de Rusia no prevé valores negativos como resultado de restar la depreciación del pago del arrendamiento.
Por ejemplo, el monto de la depreciación mensual es de 100 unidades y el pago del arrendamiento es de 150 unidades. Con pagos iguales, el arrendatario incluirá 100 unidades en gastos cada mes. depreciación y 50 unidades cada una. pagos de arrendamiento. Total 150 unidades. Sin embargo, si, por ejemplo, en la primera mitad del período del contrato el pago es de 250 unidades y en la segunda de 50 unidades, los gastos fiscales, si se contabilizan incorrectamente, ascenderán a 100 unidades. depreciación y, respectivamente, 150 y 50 unidades. pagos de arrendamiento. Total por mes en promedio 200 unidades. ((250 150): 2), que son 50 unidades. más que con pagos iguales.
Hasta 2012, los funcionarios fiscales, señalando que los pagos desiguales inicialmente también incluían un pago por adelantado, creían que estaban reconocidos como justificados para gravar las ganancias sujetas a los criterios del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación de Rusia (carta del Servicio Federal de Impuestos de Rusia de 17 de agosto de 2009 No. 3-2-13/179@). Ahora, cuando solo los precios de las transacciones con partes interdependientes están sujetos a control, para hacer tales reclamaciones, las autoridades fiscales deberán acreditar la recepción de un beneficio fiscal injustificado (carta del Ministerio de Finanzas de Rusia del 26 de octubre de 2012 No .03-01-18/8/149), que es mucho más difícil.
Foto de Timur Gromov, Kublog
En 2012, se publicó en el sitio web del Ministerio de Finanzas de Rusia un proyecto de reglamento contable "Contabilidad de arrendamientos". Se esperaba que el PBU entrara en vigor con los estados financieros de 2013, pero este documento normativo todavía está en discusión.
El PBU especificado contiene reglas para reflejar los arrendamientos (incluido el arrendamiento) que son fundamentalmente nuevos para la contabilidad rusa. En particular, si la relación entre las partes no implica que el cedente conserve los derechos de propiedad, los arrendatarios y arrendatarios se enfrentarán a la necesidad de registrar un activo en su balance como el “coste (inicial) del arrendamiento”, equilibrándolo con cuentas por pagar al arrendador.
Los arrendadores (arrendadores), a su vez, deberán reflejar en su balance la enajenación de la propiedad transferida y, a cambio, las cuentas por cobrar de la parte receptora.
Consideremos cómo las organizaciones, después de la entrada en vigor de la "Contabilidad de arrendamiento" de PBU, deben tener en cuenta el tema del arrendamiento (leasing) y los costos de los pagos del arrendamiento.
Actualmente, el procedimiento para registrar las transacciones de arrendamiento está establecido por Orden del Ministerio de Finanzas de Rusia de 17 de febrero de 1997 No. 15, según la cual el activo arrendado se registra en el balance del arrendador o arrendatario, según los términos. del contrato, y los gastos del arrendatario y los ingresos del arrendador se reconocen en el importe de los pagos por arrendamiento efectivamente pagados y la depreciación del bien arrendado.
Sin embargo, este método de reflexión no cumple plenamente con los criterios para el reconocimiento de activos, gastos, pasivos e ingresos establecidos en el Concepto de contabilidad en la economía de mercado de Rusia.
Según este documento, se considera activo a los activos económicos sobre los cuales la organización recibió control como resultado de hechos consumados de sus actividades económicas y que pueden ser:
- utilizado por separado o en combinación con otro activo en el proceso de producción de productos, obras o servicios destinados a la venta;
- intercambiado por otro activo;
- utilizado para liquidar una obligación;
- distribuido entre los propietarios de la organización.
El artículo 2 de la Ley Federal de 29 de octubre de 1998 No. 164-FZ “Sobre arrendamiento financiero (arrendamiento)” (en adelante, la Ley de Arrendamiento) determina que en virtud de un contrato de arrendamiento el arrendador (en adelante, el arrendador) se compromete adquirir la propiedad de la propiedad especificada por el arrendatario (en adelante, el arrendador) propiedad de un vendedor identificado por él y proporcionar al arrendatario Esta es una propiedad por una tarifa temporal. posesión y uso.
Así, con base en el contenido económico de los derechos sobre el activo arrendado, esta propiedad cumple con el criterio para reconocer un activo del arrendatario y, en consecuencia, el activo del arrendador son los ingresos esperados de fondos del arrendatario.
Cabe señalar que el proyecto de "Contabilidad de arrendamientos" de PBU prevé las siguientes opciones para clasificar las relaciones de arrendamiento (Fig. 1).
Arroz. 1. Clasificación de las relaciones de alquiler.
Nota: el proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamientos" (y la NIIF 17) para arrendamientos con posterior transferencia de propiedad utiliza el término "arrendamiento financiero" en un significado diferente al especificado en el Código Civil de la Federación de Rusia: según el art. 665 del Código Civil de la Federación de Rusia, un arrendamiento se considera financiero cuando el arrendador adquiere la propiedad especificada por el arrendatario con el fin de transferirla al arrendatario. En el proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamientos", el alquiler se considera financiero, independientemente de las condiciones de adquisición de la propiedad.
Después de la entrada en vigor de la "Contabilidad de arrendamiento" de PBU, las transacciones de arrendamiento se reflejarán en los registros contables del arrendador y del arrendatario de la siguiente manera.
Contabilización de los gastos de pagos de arrendamiento y del objeto arrendado hasta su rescisión del contrato de arrendamiento - hasta la expiración del contrato de arrendamiento
Las reglas básicas para contabilizar las operaciones de arrendamiento se muestran en la Fig. 2.
Arroz. 2. Reglas básicas para contabilizar transacciones de arrendamiento.
Las cuentas por cobrar y por pagar del arrendatario al arrendador se reconocen por el importe del denominado coste de alquiler inicial (Fig. 3).
Arroz. 3. El procedimiento para reconocer la deuda del arrendatario.
El artículo 28 de la Ley de Arrendamientos define que los pagos por arrendamiento significan el monto total de los pagos bajo el contrato de arrendamiento durante todo el plazo del contrato de arrendamiento, que incluye:
reembolso de los costos del arrendador asociados con la adquisición y transferencia del activo arrendado al arrendatario;
Contabilización del activo arrendado
Como se señaló, el arrendador registra el activo arrendado adquirido antes de su transferencia como la recepción y transferencia de un activo.El arrendatario clasifica el activo arrendado recibido de acuerdo con los requisitos del proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamiento" como un activo que cumple con los criterios para un elemento de activo fijo (activo fijo) establecidos en la cláusula 4 de PBU 6/01:
El costo del activo arrendado como activo es reembolsado por el arrendatario calculando la depreciación en la forma prescrita por PBU 6/01: de acuerdo con la cláusula 23 del proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamiento", el arrendatario al formar una política contable (por ejemplo , incluyendo en el costo del activo los costos de ponerlo en condiciones de uso, vida útil, métodos de depreciación) aplica enfoques uniformes a los activos propios y a los activos reconocidos en relación con arrendamientos.Para situaciones en las que el arrendamiento no implica la transferencia de propiedad al arrendatario al finalizar el contrato, la cláusula 23 del proyecto de “Contabilidad de Arrendamiento” del PBU establece que la vida útil del activo no debe exceder el plazo del arrendamiento, que corresponde al regla general de PBU 6/01, según cuya vida útil la determina la organización al aceptar el objeto para contabilidad en base a:
- de la vida esperada de este objeto de acuerdo con la productividad o capacidad esperada;
- desgaste físico esperado, según el modo de funcionamiento (número de turnos), las condiciones naturales y la influencia de un entorno agresivo, el sistema de reparación;
- restricciones reglamentarias y de otro tipo sobre el uso de este objeto (por ejemplo, el período de alquiler).
En esta situación, el arrendador, simultáneamente con el reconocimiento de las cuentas por cobrar del arrendatario, reconoce un activo que representa el derecho del arrendador a recibir el bien arrendado del arrendatario al final del plazo del arrendamiento. Al mismo tiempo, el valor de las cuentas por cobrar del arrendamiento se reduce por el valor del activo residual en el arrendamiento (Fig. 4).
Arroz. 4. Formación del valor del activo por parte del arrendador.
Contabilización de intereses sobre atrasos en el alquiler
Además del reembolso de los costos del arrendador asociados con la adquisición y transferencia del activo arrendado al arrendatario, es decir el coste inicial del arrendamiento, los gastos del arrendatario y los ingresos del arrendador incluyen los intereses sobre los alquileres atrasados.La cláusula 18 del proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamiento" establece que la deuda de arrendamiento después del reconocimiento aumenta a medida que expira el plazo del arrendamiento por el monto de los intereses devengados y disminuye por el monto realmente pagado (recibido); mientras que la frecuencia devengo de intereses seleccionado por la organización dependiendo de la frecuencia de los pagos del arrendamiento y la ocurrencia de las fechas de presentación de informes.
Según la cláusula 19 del borrador, la tasa para calcular los intereses sobre los atrasos en el arrendamiento se determina en función de la proporción de los montos a pagar (recibidos) teniendo en cuenta el momento de su pago y la evaluación de los atrasos en el arrendamiento al momento del reconocimiento mediante la siguiente fórmula :
R= [(N/A) 1/ t- 1] × 100%,
Dónde R- tasa de interés anual;
N es el monto nominal del pago del arrendamiento (la cantidad de dinero a pagar o recibir);
P es el valor presente del pago del arrendamiento;
t— el número de años (incluidos los fraccionarios) hasta que se realice (reciba) el pago.
En este caso, la organización tiene derecho a utilizar métodos simplificados para calcular el valor presente de los pagos de arrendamiento a la fecha del informe y los intereses devengados sobre las cuentas por pagar o por cobrar por los pagos de arrendamiento para el período del informe, siempre que los valores obtenidos como como resultado de su aplicación no se desvían significativamente de los valores que se obtendrían utilizando las fórmulas dadas en el proyecto de "Contabilidad de Arrendamientos" de PBU.
Nota: El proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamiento" no contiene una definición de interés, pero en el sentido del documento representan el monto pagadero al arrendador según los términos del contrato de arrendamiento que excede el costo inicial de la propiedad arrendada.
Aprovechando el derecho otorgado a las organizaciones por la cláusula 7 de PBU 1/2008, pasemos al procedimiento propuesto por las normas internacionales de información financiera. La NIC 17 Arrendamientos utiliza el concepto de tasa de descuento que, en la fecha de inicio de la relación de arrendamiento, hace que el valor presente agregado de (inversión bruta de arrendamiento) los pagos mínimos de arrendamiento y (inversión neta de arrendamiento) el valor residual no garantizado sea igual a la suma de los valor razonable del activo, siendo objeto del arrendamiento. En la práctica de preparar estados financieros según las NIIF, también se utilizan métodos simplificados para calcular (distribuir) los montos de los pagos de intereses entre los períodos sobre los que se informa (en particular, el método acumulativo).
Los acuerdos con el arrendador, a su vez, representan el monto de las cuentas por pagar (igual al monto del costo del alquiler inicial), que aumenta en el monto de los intereses (la frecuencia de cálculo de los intereses está establecida por las regulaciones locales) y disminuye en el monto. efectivamente transferido de acuerdo con el cronograma de pagos de arrendamiento.
Ejemplo. La entidad arrendataria recibió el bien arrendado el 1 de febrero de 2015. Según los términos del contrato de arrendamiento:
- el costo del artículo arrendado según el contrato de suministro (o el costo del alquiler inicial) es de 7.000.000 de rublos. (Sin IVA);
- el monto de los pagos de arrendamiento establecido por el cronograma (valor nominal del pago de arrendamiento) es de 10.000.000 de rublos. (Sin IVA);
- El plazo del arrendamiento es de 3 años, o 36 meses, a partir del 1 de febrero de 2015, mientras que los pagos del arrendamiento se pagan mensualmente, pero se distribuyen de manera desigual (el primer mes es de 300.000 rublos sin IVA, el segundo mes es de 250.000 rublos sin IVA, etc. .d.);
- El valor de rescate del activo arrendado es de 100 rublos. (Sin IVA).
La normativa local del arrendatario establece que el importe de los intereses se devenga durante el período de arrendamiento el último día natural del mes.
El monto de los intereses que recibe el arrendatario aplicando una tasa de descuento basada en el monto total de los pagos del arrendamiento, el costo inicial del arrendamiento y el plazo basado en el método de la suma de años (método acumulativo) es:
- durante el primer mes: 162.162 rublos;
- para el segundo mes: 157.658 rublos. etc.
El costo inicial del activo "Sujeto de arrendamiento" es de 7.000.000 de rublos, el monto de la depreciación acumulada de acuerdo con los requisitos de PBU 6/01 es de 194.444,44 rublos, el valor residual al final del primer trimestre de 2015 es de 6.805.555,56 rublos. (7.000.000 rublos - 194.444,44 rublos).
La cláusula 20 del proyecto de PBU "Contabilidad de arrendamiento" establece que el inquilino tiene en cuenta los intereses devengados por las cuentas por pagar del arrendamiento de acuerdo con el procedimiento para generar información contable sobre los costos asociados con el cumplimiento de las obligaciones de los préstamos y créditos recibidos, es decir, los intereses especificados se reconocen como otros gastos, con excepción de aquella parte que está sujeta a inclusión en el costo del activo de inversión (cláusula 7 de PBU 15/2008). Según el párrafo especificado de PBU 15/2008, se entiende por activo de inversión un objeto de propiedad cuya preparación para su uso previsto requiere mucho tiempo y costos significativos de adquisición, construcción y (o) producción. Los activos de inversión incluyen objetos de obras en curso y construcciones en curso, que posteriormente serán aceptados para contabilización por el prestatario y (o) el cliente (inversor, comprador) como activos fijos (incluidos terrenos), activos intangibles u otros activos no corrientes.
Así, en el proyecto de "Contabilidad de arrendamiento" de PBU, el mecanismo para contabilizar los pagos de arrendamiento no implica el reconocimiento de gastos o activos por el monto de la transferencia real de fondos: los gastos del período actual representan el monto de los cargos por depreciación del activo fijo objeto “Artículo Arrendado” y el monto del “incremento de precio” porcentual del activo arrendado, calculado con base en la tasa determinada por la fórmula dada anteriormente, o en caso de desviaciones insignificantes de los valores que se habrían obtenido con el uso de esta fórmula, mediante un método simplificado de cálculo de intereses, fijado por los documentos reglamentarios locales de la organización.
Reflejo de los gastos previamente reconocidos en pagos de arrendamiento después de la entrada en vigor de la "Contabilidad de arrendamiento" de PBU
Según los párrafos 14-15 de PBU 1/2008, las consecuencias de los cambios en las políticas contables causados por cambios en los actos legales regulatorios sobre contabilidad se reflejan en la contabilidad y los informes en la forma prescrita por el acto legal regulatorio pertinente. Si esta ley no establece un procedimiento para reflejar las consecuencias de los cambios en las políticas contables, entonces estas consecuencias se reflejan en la contabilidad y los informes en el siguiente orden:las consecuencias de los cambios en las políticas contables que han tenido o podrían haber básico el impacto en la situación financiera de la organización, los resultados financieros de sus actividades y (o) los flujos de efectivo se reflejan en los estados financieros de forma retrospectiva, excepto en los casos en que la evaluación en términos monetarios de tales consecuencias en relación con períodos anteriores al período sobre el que se informa no se puede realizar con suficiente fiabilidad;
Cuando la evaluación monetaria de las consecuencias de un cambio en la política contable en relación con períodos anteriores al período sobre el que se informa no puede realizarse con suficiente confiabilidad, el método de contabilidad modificado se aplica a los hechos relevantes de la actividad económica que ocurrieron después de la introducción del cambio. método (prospectivamente).
Así, a la hora de decidir contabilizar gastos por pagos de arrendamiento previamente reconocidos, debes tener en cuenta:
- la capacidad de evaluar las consecuencias de los cambios en las políticas contables en términos monetarios;
- el grado de influencia de las consecuencias de los cambios en las políticas contables sobre la situación financiera de la organización, los resultados financieros de sus actividades y (o) el flujo de efectivo.
Si el impacto de las consecuencias de un cambio en la política contable se considera significativo, entonces el reconocimiento de gastos sobre pagos de arrendamiento previamente reconocidos debe realizarse con base en los requisitos del párrafo. 2 cláusula 15 PBU 1/2008 (retrospectivamente): la reflexión retrospectiva de las consecuencias de los cambios en las políticas contables consiste en ajustar el saldo inicial en la partida "Ganancias retenidas (pérdida descubierta)" para el primer período presentado en los estados financieros, también como los valores de las partidas relacionadas de los estados financieros, revelados para cada período presentado en los estados financieros, como si la nueva política contable se hubiera aplicado desde el momento en que surgieron los hechos de actividad económica de este tipo.
En la situación considerada, dichas partidas relacionadas de los estados financieros pueden ser:
- en el balance: "Activos fijos", "Cuentas por pagar", "Cuentas por cobrar";
- en el estado de resultados - “Ingresos”, “Costo de ventas”, “Gastos comerciales”, “Gastos administrativos”, “Otros ingresos”, “Otros gastos”.
Según la cláusula 21 de PBU 1/2008, en caso de un cambio en la política contable, la organización debe revelar información sobre el monto de los ajustes asociados con los cambios en la política contable para cada elemento de los estados financieros. para cada uno de los periodos sobre los que se informa presentados.
Si un cambio en la política contable se debe a la aplicación de un acto legal regulatorio por primera vez o a un cambio en un acto legal regulatorio, el hecho de reflejar las consecuencias del cambio en la política contable de acuerdo con el procedimiento previsto en este El acto también está sujeto a divulgación.
Aprobado por el Consejo Metodológico de Contabilidad del Ministerio de Finanzas de Rusia, el Consejo Presidencial del IPB RF el 29 de diciembre de 1997.
Reglamento Contable “Política Contable de la Organización” PBU 1/2008, aprobado por Orden del Ministerio de Finanzas de Rusia de 6 de octubre de 2008 No. 106n.
La Norma Internacional de Información Financiera (NIC) 17 "Rease" entró en vigor en el territorio de la Federación de Rusia por orden del Ministerio de Finanzas de Rusia de fecha 25 de noviembre de 2011 No. 160n.
El artículo analiza nuevos proyectos en PBU. Un intento de "ajustar" la contabilidad a las normas NIIF no reducirá el trabajo de los contadores. No está claro cómo se implementará esto en condiciones de triple contabilidad (impuestos, contabilidad, gestión)...
El sitio web del Ministerio de Finanzas contiene borradores de varias normas contables nuevas: "Ingresos organizacionales", "Contabilidad de beneficios a los empleados", "Contabilidad de inventarios" y "Contabilidad de alquileres". Deberían ser aprobados finalmente por el Ministerio de Finanzas a finales de este año. Además, pronto aparecerán otros borradores de nuevos PBU en el sitio web del departamento financiero: "Estados contables de una organización", "Contabilidad de activos fijos", "Gastos de una organización". Está previsto que las nuevas PBU entren en vigor a partir de la presentación de informes en 2013.
Proyecto PBU “Ingresos de la organización”
Los ingresos de la organización se tendrán en cuenta teniendo en cuenta el factor tiempo, es decir, descontados. Al vender productos, bienes, realizar trabajos o prestar servicios en condiciones de pago diferido (a plazos) por un período superior a 12 meses después de la fecha del informe, o por un período más corto establecido por la organización, el monto de los recibos de efectivo futuros se evalúa en su valor actual. valor. El valor presente de los ingresos se tiene en cuenta mediante el método comparativo, es decir, se toma igual a la cantidad que la organización vendedora recibiría por productos, bienes, obras o servicios similares, vendiéndolos en condiciones de pago normales sin proporcionar un aplazamiento. (plan de instalación).
En el caso de que no se pueda determinar el precio de productos, bienes, obras o servicios similares al venderlos en condiciones normales de pago sin proporcionar un aplazamiento (plan de cuotas), el valor presente de los ingresos futuros en efectivo se determina descontando sus valores nominales. utilizando la tasa de interés a la que el comprador puede obtener financiación de deuda similar.
Por ahora sólo una cosa está clara: la inspección fiscal tendrá un motivo adicional para multar a la organización por una evaluación incorrecta del valor de los ingresos. La valoración de ingresos descontados, especialmente cuando involucra el concepto de “comprador similar” y “financiamiento de deuda similar”, es altamente subjetiva.
Proyecto PBU “Contabilidad de beneficios a los empleados”
El documento establece el procedimiento para reflejar los beneficios de los empleados en la contabilidad y los informes de las organizaciones. Y en particular, el procedimiento para reconocer y determinar el monto de los beneficios a los empleados, el monto de los pasivos estimados por ellos, la divulgación de información sobre los costos laborales de los empleados en el mantenimiento de registros contables.
Los beneficios a los empleados incluyen todo tipo de compensaciones a los empleados de la organización y a favor de los empleados a terceros (incluidos los familiares de los empleados) por el desempeño por parte de los empleados de sus funciones laborales, independientemente de la forma de pago (efectivo, en especie). En particular, estos incluyen:
a) salarios (remuneración de los empleados), incluidos pagos de compensación (pagos adicionales y asignaciones de carácter compensatorio, incluso por trabajo en condiciones que se desvían de las normales, trabajo en condiciones climáticas especiales y en territorios expuestos a contaminación radiactiva, y otros pagos de compensación) e incentivos pagos (pagos adicionales y bonificaciones de carácter incentivador, bonificaciones y otros pagos de incentivos), así como otras compensaciones directamente relacionadas con el desempeño de las funciones laborales por parte del empleado (vacaciones retribuidas: anuales, adicionales, educativas, etc.; prestaciones por incapacidad temporal, etc. .);
b) pagos a empleados y a favor de empleados a terceros (incluidos familiares de empleados), realizados en relación con el desempeño de funciones laborales por parte de los empleados, no incluidos en los salarios; En particular:
- gastos de tratamiento, atención médica;
- seguro médico voluntario;
- provisión voluntaria de pensiones y complementos de pensiones;
- capacitación, comidas, compensación (pago) por costos de servicios públicos;
- pago (compensación) de gastos por intereses sobre créditos (préstamos), etc.;
- fondos asignados a organizaciones sindicales;
- para trabajos culturales, físicos y recreativos.
Está previsto que las obligaciones por prestaciones a los empleados, de acuerdo con las nuevas Normas Contables, se reconozcan en contabilidad siempre que se cumplan las siguientes condiciones. Primero, la organización tiene una obligación de brindar beneficios a los empleados que no puede evitar. En segundo lugar, existe la confianza de que como resultado del desempeño de las funciones laborales por parte del empleado, los beneficios económicos de la organización disminuirán (se reconocerán los gastos). Y, por último, en tercer lugar, el importe de los costes se puede distribuir de forma fiable y razonable.
Proyecto PBU "Contabilidad de inventarios"
Se ha ampliado el alcance del documento. Además de las materias primas o materiales, así como los recursos destinados a la venta en el curso normal de las actividades comerciales de la organización (bienes y productos terminados), el proyecto de PBU incluye activos en el proceso de producción para su posterior venta (ejecución del trabajo, provisión de servicios) en el curso del negocio normal como organización de inventarios, es decir, trabajo en progreso. El actual PBU 5/01 no regula la contabilidad de los trabajos en curso, como se establece directamente en el inciso 4 de esta norma. Los requisitos del proyecto de PBU no se aplican a los trabajos realizados en virtud de contratos de construcción, ni a los activos financieros, ya que estas cuestiones están reguladas por documentos especiales.
En cuanto a los requisitos para contabilizar los inventarios que no son propiedad de la organización, pero que se reciben para su uso o disposición, a diferencia de PBU 5/01, por el contrario, están fuera del alcance del proyecto.
La segunda característica del proyecto es determinar el momento de reconocimiento de los inventarios en contabilidad. Se propone tenerlos en cuenta en el momento de la transición a la organización de los riesgos y beneficios económicos asociados con la propiedad de las reservas. Normalmente, la transferencia de riesgos y recompensas coincide con una transferencia de propiedad o una transferencia de activos. Es posible que sea necesario mostrar el inventario en el balance antes de que cambie la propiedad. Estamos hablando, en particular, de la situación de pago diferido, cuando, según los términos del acuerdo de las partes, los derechos de propiedad pasan al comprador después del pago. Luego se alienta a las organizaciones a utilizar su criterio profesional al determinar cuándo se transferirán los riesgos y beneficios. Reconocimiento de los inventarios mantenidos en el balance de la organización del comprador, el cual deberá contabilizar los inventarios desde el momento de la transferencia de los riesgos y beneficios económicos correspondientes, así como su propio juicio profesional.
La tercera diferencia significativa con respecto a PBU 5/01 es el procedimiento para formar el costo inicial de los inventarios. El borrador incluye el requisito de capitalizar en el costo original (real) de los inventarios los costos de cumplimiento de las obligaciones de desmantelar, retirar los inventarios y restaurar el medio ambiente en el sitio que ocupan, incurridos durante un período determinado como resultado del uso de estos inventarios. durante ese período. Sin embargo, en el borrador de PBU no queda claro qué costos deben capitalizarse: actuales o futuros. Tampoco está claro si se debe acumular la reserva correspondiente. Obviamente, este requisito necesita un refinamiento adicional.
Otra innovación: al comprar inventarios a plazos, el sobrepago, como diferencia con el costo normal del inventario utilizado en forma de pago inmediato, se reconoce como gasto en préstamos y créditos durante todo el período de financiamiento en la forma prescrita para la contabilidad. para dichos gastos. Por tanto, la capitalización de estos gastos en el costo de los inventarios sólo es posible si el activo se identifica como un activo de inversión, es decir, que requiere un largo período de creación, producción o adquisición.
En cuanto al procedimiento para incluir los gastos comerciales generales en el costo de los inventarios, la cuestión no se refleja en el borrador con suficiente detalle. Por ejemplo, los gastos comerciales generales que no están directamente relacionados con la producción y procesamiento de inventarios no participan en la formación del costo inicial de los inventarios. En este caso, los gastos generales y otros gastos similares directamente relacionados con la adquisición de inventarios se incluyen en el costo de los inventarios. Surgen varias preguntas: ¿el costo del inventario debería incluir los salarios de los empleados del departamento de compras? ¿Cómo afrontar los costes de mantenimiento de almacenes (bases)? Después de todo, una parte de estos costos (clasificación, embalaje), según la lista del proyecto, se incluye en el costo de los inventarios y la otra no está relacionada con la producción y procesamiento de los inventarios.
Proyecto PBU "Contabilidad de alquileres"
Esta PBU propone una contabilidad de arrendamiento centrada en la propiedad:
1. En los casos en que el contrato de arrendamiento establezca que el inquilino obtenga la propiedad del objeto arrendado al final del plazo del arrendamiento, la organización arrendataria contabiliza dicho arrendamiento como la adquisición del objeto arrendado con pago a plazos. El activo se valora en el momento del reconocimiento al valor actual de los pagos por arrendamiento (la fórmula de cálculo se da en los párrafos 7 u 8 del PBU). En este caso, se tienen en cuenta todos los pagos previstos en el acuerdo o un conjunto de acuerdos relacionados, independientemente de cómo se denominen en estos acuerdos. Estos pagos, junto con los propios pagos de alquiler, incluyen el pago del precio de rescate del objeto arrendado, comisiones bancarias, seguros y otros pagos que el arrendador debe realizar en relación con la celebración y ejecución del contrato de arrendamiento y acuerdos relacionados.
Ahora, por ejemplo, un contrato de arrendamiento debe contabilizarse en el balance del arrendatario; el destinatario también debe pagar el impuesto a la propiedad. También se deben tener en cuenta los pagos de arrendamiento teniendo en cuenta el factor tiempo mediante un enfoque comparativo. De este modo, poco a poco el contable se convierte en tasador. Si no es posible realizar una valoración mediante el método comparativo, el alquiler se calcula basándose en el tipo de interés descontado.
2. En los casos en que el contrato no prevé que el inquilino reciba la propiedad del bien arrendado al final del plazo del arrendamiento, la organización arrendataria reconoce su derecho a utilizar el bien arrendado durante el período del arrendamiento como un activo desde el momento en que obtiene acceso. al uso del objeto arrendado.
Por supuesto, en función del significado económico del activo, todo es correcto. Un activo acumula fondos invertidos por una organización con el fin de obtener beneficios económicos. Un activo refleja la capacidad de generar ingresos como una corriente. Sin embargo, en este caso, el inquilino no debe tener en cuenta el arrendamiento en el epígrafe “activos fijos”, ya que este último no tiene derechos de propiedad sobre el objeto arrendado.
Sobre la divulgación de información sobre los riesgos de las actividades económicas de la empresa.
Según el proyecto "Sobre la divulgación de información sobre los riesgos de la actividad económica de una organización en los estados financieros anuales", el contador está obligado a proporcionar información sobre el nivel de riesgo permitido en la organización en los estados financieros anuales. Cabe señalar que en Rusia, en principio, no existe ningún sistema de gestión de riesgos capaz de evaluar adecuadamente el nivel de riesgo de la actividad económica de una empresa.
Según el proyecto, los riesgos se pueden agrupar en los siguientes tipos:
- financiero (riesgos de mercado, riesgos de crédito, riesgo de liquidez);
- país;
- regional;
- reputacional;
- otro.
La gradación del riesgo debe revelar la siguiente información sobre las características cualitativas del riesgo:
- la exposición de la organización a los riesgos y las razones de su aparición;
- concentración de riesgo (descripción de una característica general específica que distingue cada concentración (contrapartes, regiones, moneda de liquidación y pago, etc.);
- mecanismo de gestión de riesgos (objetivos, políticas, procedimientos aplicados en el campo de la gestión de riesgos y métodos utilizados para evaluar el riesgo, etc.); cambios en comparación con el año anterior.
No está claro cómo harán esto los contadores. Nadie les ha enseñado esto nunca; no existen métodos ni libros sobre este tema.
Conclusión:
El Estado, negándose a financiar el desarrollo de programas para el desarrollo de calidad de la gestión de riesgos y a “crear” especialistas competentes, inteligentemente “empuja” estas responsabilidades a los contables, quienes reinventarán cada uno su propia rueda, sólo para presentar el siguiente papel. a la oficina de impuestos. El resultado de la ficción, por supuesto, será ficción.
En resumen, me gustaría sacar las siguientes conclusiones:
1. El funcionamiento de la nueva ley "Sobre Contabilidad" no podrá garantizarse adecuadamente sin la adopción de nuevas PBU. Las llamadas normas contables aún no se han desarrollado.
2. Según la nueva ley 402-FZ del 6 de diciembre de 2011 "Sobre Contabilidad", los iniciadores y desarrolladores de normas contables deben ser especialistas en el campo de la contabilidad y presentar estos borradores de documentos para su aprobación a las agencias gubernamentales (el Ministerio de Finanzas). Hoy en día, el mecanismo no funciona; el propio Estado actúa como desarrollador de las normas contables, lo que conduce a la ineficacia de los propios documentos y al desacuerdo entre la comunidad contable.
3. Según el proyecto de nuevas PBU, el alquiler se tendrá en cuenta en el balance de la empresa.
4. Se introduce una técnica para descontar flujos de largo plazo.
1Los nuevos proyectos de PBU amplían el alcance de la competencia profesional requerida para los contables rusos. Si antes un contador trabajaba en 1C y presentaba informes a las agencias gubernamentales, ahora deberá analizar el desarrollo de la empresa a largo plazo. Muchos contables rusos tendrán que mejorar su nivel profesional. Para adaptarse a las nuevas condiciones, el contador de su empresa debe, como mínimo, tomar cursos NIIF.
Una de las formas de gestión eficaz de los fondos propios y prestados es el alquiler. Según el apartado 1 del art. 614 del Código Civil de la Federación de Rusia, el procedimiento, las condiciones y los plazos para el pago del alquiler están determinados por el contrato de arrendamiento. Desde el momento en que surge la relación de arrendamiento, la contabilidad del arrendador registra una determinada cantidad de inversiones financieras en forma de cuentas por cobrar del arrendatario, así como el importe de los ingresos correspondientes. El arrendador, en caso de transferencia posterior de propiedad del objeto arrendado, refleja la venta en los registros contables con pago a plazos. En un arrendamiento con transferencia de beneficios y riesgos principales sin transferencia de título, el arrendador reconoce un activo residual en el arrendamiento al mismo tiempo que reconoce la cuenta por cobrar del arrendamiento. En el caso de un arrendamiento retenido, al mismo tiempo que se reconoce la cuenta por cobrar del arrendamiento, el arrendador reconoce un pasivo por arrendamiento que se contabiliza en la cuenta de ingresos diferidos y se compensa con el reconocimiento de los ingresos por alquileres durante el plazo del arrendamiento.
propietario
proyecto de reglamento sobre contabilidad de arrendamientos
economía
1. Bulaev S.V. Alquiler: normas contables nacionales e internacionales // Servicios turísticos y hoteleros: contabilidad y fiscalidad. – 2012. – No. 3. – 11 p. [Recurso electrónico] // SPS GARANT – 2012. – Modo de acceso: www.garant.ru
2. Vasiliev Yu. A. Alquiler desde la perspectiva de las NIIF // Servicios de comunicación: contabilidad y fiscalidad. – 2012. – No. 2. – 7 p. [Recurso electrónico] // SPS GARANT – 2012. – Modo de acceso: www.garant.ru
3. Gracheva R. E. PBU “Contabilidad de alquileres”. Hablemos de cosas buenas // Temas actuales de contabilidad y fiscalidad. – 2012. – No. 12, 13. – 20 p. [Recurso electrónico] // SPS GARANT – 2012. – Modo de acceso: www.garant.ru
4. Kulikova L. I. NIC 17 “Renta” y reglas rusas para la contabilidad de arrendamientos: características comparativas // Contabilidad internacional. – 2011. – No. 24 – 9 p. [Recurso electrónico] // SPS GARANT – 2012. – Modo de acceso: www.garant.ru
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6. Normas contables “Contabilidad de arrendamientos” [recurso electrónico] // Modo de acceso: http://www.minfin.ru/home.htm
7. Chaikovskaya L. A., Bystrova Yu. O. Desarrollo de la contabilidad de arrendamientos y elementos del capital intelectual en relación con la mejora de las NIIF // Boletín financiero: finanzas, impuestos, seguros, contabilidad. – 2012. – No. 3. – 11 p. [Recurso electrónico] // SPS GARANT – 2012. – Modo de acceso: www.garant.ru
El arrendamiento de activos en una economía de mercado es una forma muy común de relaciones comerciales. El uso de instalaciones arrendadas permite al inquilino administrar de manera más efectiva sus propios fondos de trabajo y prestados, garantizar la movilidad empresarial y lograr otros objetivos. El contrato de arrendamiento brinda al arrendador la oportunidad de recibir ingresos por el uso de aquellos objetos que, por un motivo u otro, no pueden utilizarse en actividades comerciales.
De conformidad con el art. 5 de la Ley Federal de Contabilidad, los objetos de la contabilidad son: 1) hechos de la vida económica; 2) activos; 3) obligaciones; 4) fuentes de financiamiento de sus actividades; 5) ingresos; 6) gastos; 7) otros objetos si así lo establecen las normas federales. En consecuencia, las transacciones de arrendamiento son objetos de contabilidad, ya que representan un conjunto de relaciones económicas que resultan en la formación de obligaciones asociadas a la implementación de un contrato de arrendamiento, que consiste en que una parte proporciona a la otra propiedad para uso temporal. (posesión) por una tarifa. En la contabilidad del arrendador, desde el momento en que surge la relación de arrendamiento, se contabiliza un determinado monto de inversiones financieras en forma de cuentas por cobrar, y en la contabilidad del arrendatario, se contabiliza el monto de las correspondientes obligaciones financieras. De acuerdo con la cláusula 73 del Reglamento No. 34n, las liquidaciones con deudores y acreedores, que incluyen respectivamente a las partes de los contratos de arrendamiento, es decir, el arrendador y el arrendatario, son reflejadas por cada parte en sus estados financieros en los montos que surgen de la contabilidad. registros y reconocidos por éste como correctos.
El objetivo de este trabajo es estudiar el procedimiento contable para las transacciones de arrendamiento a la luz de las nuevas reglas para contabilizar las transacciones de arrendamiento de acuerdo con el proyecto de norma rusa "Contabilidad de arrendamientos". La relevancia del tema de investigación está predeterminada por la necesidad de una divulgación en profundidad y una presentación visual de las disposiciones del proyecto "Contabilidad de arrendamientos".
De acuerdo con el Proyecto de Norma Rusa "Contabilidad de Arrendamientos" (en adelante, el "Proyecto"), a efectos contables, el arrendador clasifica los arrendamientos según los términos del contrato: arrendamiento con transferencia de propiedad; en alquiler con transferencia de principales beneficios y riesgos sin transferencia de propiedad; en alquiler manteniendo los principales beneficios y riesgos. Para efectos de medir los activos, pasivos, ingresos y gastos reconocidos en relación con los arrendamientos, una entidad determina el costo del arrendamiento. El coste inicial del arrendamiento se determina en la fecha de celebración del contrato.
En los casos de arrendamiento con transferencia de propiedad, así como de arrendamiento con transferencia de principales beneficios y riesgos sin transferencia de propiedad, el costo inicial del arrendamiento lo determina el arrendador en el siguiente orden:
a) en virtud de contratos de arrendamiento financiero (leasing), se considera igual al monto de todos los costos reales del arrendador para la adquisición del bien arrendado y su transferencia al arrendatario;
b) en contratos distintos del arrendamiento financiero (leasing), si el bien arrendado no es un producto terminado o un producto básico para el arrendador y fue adquirido (creado) por el arrendador menos de 12 meses antes de su arrendamiento - se considera igual al valor en libros del activo transferido;
c) en los demás casos, se toma igual a la cantidad que el arrendador recibiría por el bien arrendado al venderlo en condiciones de pago inmediato. El valor especificado se determina sobre la base de información sobre transacciones de compra y venta de este o un activo similar en fechas cercanas en condiciones de pago inmediato. En ausencia de información sobre dichas transacciones, el monto especificado se determina sobre la base de otra información relevante confiable disponible para la organización. Si al arrendador le resulta imposible determinar el costo de alquiler inicial de conformidad con este inciso, se determinará de conformidad con el inciso “b” de este párrafo.
Ejemplo 1. Se arrendó con transferencia de propiedad una máquina con un valor contable de 100 rublos. La vida útil de la máquina es de 10 años. La máquina fue adquirida por el arrendador menos de 12 meses antes de su arrendamiento. En este caso, el coste del alquiler inicial con transferencia de propiedad del objeto arrendado será de 100 mil rublos.
Ejemplo 2. Además de las condiciones del Ejemplo 1, el arrendador arrendó con transferencia de propiedad la misma máquina comprada más de 12 meses antes de transferirla al arrendamiento. El costo inicial de la máquina es de 100 mil rublos, la tasa de depreciación es del 10%, la máquina estuvo en funcionamiento durante 1 año hasta que fue arrendada. En consecuencia, el valor residual es de 90 mil rublos. (100 tr. - 100 tr. ×10%). En este caso, el coste inicial del arrendamiento con transferencia de propiedad del bien arrendado se determinará de conformidad con los párrafos. “c” del inciso 14 del “Proyecto” y también ascenderá a 100 tr.
Según la cláusula 16 del "Proyecto", en la fecha de recepción (transferencia) real del objeto arrendado por parte del arrendador - cuentas por cobrar por arrendamiento. Según la cláusula 24, simultáneamente con el reconocimiento de las cuentas por cobrar por arrendamiento, el arrendador da de baja el objeto arrendado de los activos. Los asientos contables al inicio del arrendamiento para las condiciones de los ejemplos anteriores serían los siguientes:
Ejemplo 1. Dt 62 “Cuentas por cobrar de alquiler” 100 rublos; Kt 01 “Activos fijos” 100 frotar.
Ejemplo 2. Dt 62 “Cuentas por cobrar de alquiler” 100 rublos; Kt 01 “Activos fijos” 90 tr.; Kt 91 (90) “Otros ingresos y gastos” (Ventas).
El procedimiento contable para las transacciones de alquiler con el arrendador, en caso de una transferencia posterior de propiedad del objeto arrendado, de acuerdo con las reglas del “Proyecto” se muestra en la Figura 1.
Arroz. 1. Contabilidad con el arrendador con posterior transferencia de propiedad del objeto arrendado
El arrendador en su contabilidad refleja la venta con pago a plazos. Esto se hace de la siguiente manera. De acuerdo con la cláusula 25 del Proyecto, en la fecha de transferencia del activo al arrendatario, el arrendador lo excluye del activo y al mismo tiempo reconoce las cuentas por cobrar por pagos de arrendamiento. Esta deuda, también conocida como valor actual del activo, idealmente debería ser igual a su valor de mercado (la misma cantidad por la que el arrendatario acepta el activo para su contabilidad). La diferencia entre el valor en libros y el valor actual del activo, dependiendo de las características específicas de las actividades del arrendador, se carga de conformidad con el párrafo 27 del "Proyecto" al costo de ventas u otros gastos. A continuación, basándose en la relación de los pagos nominales por arrendamiento, teniendo en cuenta el momento de su pago y el valor actual, se calcula la tasa de interés de alquiler efectiva requerida para el posterior devengo de los ingresos por intereses. La fórmula de descuento para un pago de alquiler (la fórmula para determinar la tasa de interés) se presenta en el Apéndice del "Proyecto".
La deuda por arrendamiento después del reconocimiento aumenta a medida que expira el plazo del arrendamiento por el monto de los intereses devengados (excepto en el caso especificado en el último párrafo del párrafo 15 del "Proyecto") y disminuye por el monto de los montos realmente pagados (recibidos). La organización selecciona la frecuencia de acumulación de intereses según la frecuencia de los pagos del arrendamiento y la ocurrencia de las fechas de presentación de informes.
En el caso de un arrendamiento con transferencia de beneficios y riesgos principales sin transferencia de propiedad, el arrendador, simultáneamente con el reconocimiento de la cuenta por cobrar del arrendamiento, reconoce un activo que representa el derecho del arrendador a recibir del arrendatario el bien arrendado al final del plazo del arrendamiento (en adelante, el activo residual en el arrendamiento). En este caso, el valor de las cuentas por cobrar por arrendamiento, determinado de acuerdo con el párrafo 17 del “Proyecto”, se reduce por el valor del activo residual en el arrendamiento. El valor del activo residual en un arrendamiento se determina en el momento del reconocimiento como una proporción del costo original del arrendamiento correspondiente a la medida en que se espera que el activo arrendado conserve su valor al final del plazo del arrendamiento cuando se devuelva a el arrendador. La participación especificada se determina con base en la relación entre el plazo del arrendamiento y la vida útil del activo arrendado, la capacidad general de extraer beneficios económicos del uso del activo y la reducción esperada de estas oportunidades debido al vencimiento del plazo del arrendamiento. , así como otros factores relevantes.
Moiseev M.V. en su artículo "Arrendamiento: lectura del proyecto de norma contable" ofrece el siguiente ejemplo simplificado de cómo determinar el valor residual de un activo arrendado. El valor actual del objeto arrendado es de 150 unidades monetarias, el período de depreciación restante es de tres años y el contrato de arrendamiento se concluye por dos años. Así, el activo residual en el arrendamiento será de 50 unidades monetarias (150 unidades - 150 unidades / 3 años × 2 años). La diferencia entre el valor actual y residual de un arrendamiento se denomina valor presente (en el ejemplo, 100 unidades monetarias).
El valor del activo residual en un arrendamiento con transferencia de importantes beneficios y riesgos sin transferencia de propiedad determinado en el momento del reconocimiento no cambia posteriormente, excepto en casos de deterioro de este activo, así como en casos de un cambio significativo en los términos. del arrendamiento. El algoritmo contable para las transacciones de alquiler del arrendador con transferencia de los principales beneficios y riesgos sin transferencia posterior de propiedad del objeto arrendado se presenta en la Figura 2.
Arroz. 2. Contabilidad con el arrendador con transferencia de los principales beneficios y riesgos sin transferencia posterior de propiedad del bien arrendado.
En un arrendamiento retenido, el arrendador reconoce un pasivo por arrendamiento al mismo tiempo que reconoce la cuenta por cobrar del arrendamiento. Una obligación de arrendamiento es la obligación del arrendador de proporcionar el activo arrendado para su uso al arrendatario, continuando durante todo el plazo del arrendamiento. El pasivo por arrendamiento se registra en la cuenta de ingresos diferidos. El pasivo por arrendamiento se mide en el momento de su reconocimiento al costo del arrendamiento. Una vez reconocido, el pasivo por arrendamiento se amortiza sobre una base lineal durante el plazo del arrendamiento, y los montos cancelados se reconocen en ganancias (pérdidas) como ingresos por alquiler. El arrendador incluye los ingresos por alquiler especificados en los ingresos u otros ingresos, dependiendo de si la propiedad se alquila como parte de las actividades normales de la organización. Un activo arrendado conservando los principales beneficios y riesgos no se da de baja de la contabilidad y continúa siendo contabilizado por el arrendador de acuerdo con los procedimientos contables aplicados antes del inicio del arrendamiento.
La contabilidad por parte del arrendador manteniendo los principales beneficios y riesgos sin la posterior transferencia de propiedad del objeto arrendado se presenta en la Figura 3.
Arroz. 3. Contabilidad con el arrendador manteniendo los principales beneficios y riesgos sin transferencia posterior de propiedad del bien arrendado.
Las cuentas por cobrar se reconocen por el monto de los pagos de arrendamiento presentes, el cual se calcula de acuerdo al siguiente esquema:
Se determina el tipo de interés de alquiler efectivo, que se considera un tipo de interés determinable de forma fiable. La organización arrendadora proporciona fondos en condiciones comparables al alquiler. Si no hay ninguno, se utiliza información externa sobre transacciones de mercado similares y, en casos excepcionales, se considera que el tipo de interés efectivo es igual a 1,2 del tipo de refinanciación;
El valor presente de los pagos de arrendamiento se calcula descontando sus valores nominales según el momento de cada pago.
En las notas a las partidas del balance y del estado de resultados, se presenta en forma tabular una conciliación entre los importes nominales de los pagos de arrendamiento futuros y su valor actual a la fecha de presentación de informes para cada uno de los períodos de arrendamiento anuales futuros según los contratos existentes. .
Revisores:
Prushchak O.V., Doctor en Economía, Profesor, Director. Departamento de Economía y Gestión Empresarial, Universidad Socioeconómica Estatal de Saratov, Saratov.
Sadykova T. M., Doctora en Economía, Profesora, Directora. Departamento de Contabilidad, Institución Educativa Presupuestaria del Estado Federal de Educación Profesional Superior "Universidad Socioeconómica Estatal de Saratov", Saratov.
Enlace bibliográfico
Safronova G.P., Kostina Z.A. PROCEDIMIENTO DE CONTABILIDAD DE OPERACIONES DE ARRENDAMIENTO CON EL ARRENDADOR SEGÚN LAS NORMAS DEL PROYECTO PBU “CONTABILIDAD DE ARRENDAMIENTO” // Problemas modernos de la ciencia y la educación. – 2013. – nº 5.;URL: http://science-education.ru/ru/article/view?id=10027 (fecha de acceso: 05/09/2019). Llamamos su atención sobre las revistas publicadas por la editorial "Academia de Ciencias Naturales".
En los siguientes ejemplos, aceptamos la condición de un contrato de arrendamiento a largo plazo. Esto significa que las cuentas por cobrar por pagos de arrendamiento en el balance del arrendador deben figurar en la sección de activos no corrientes, y los pasivos correspondientes en el balance del arrendatario deben figurar en la partida de pasivos a largo plazo. Surge la pregunta: ¿en qué cuentas se debe registrar este tipo de deuda?
Dado que el Plan de Cuentas actual no proporciona una cuenta especial para contabilizar las cuentas por cobrar a largo plazo y no hay lugar para los derechos de deuda a largo plazo en los activos corrientes, tomamos una de las cuentas gratuitas de activos no corrientes - 06 , y llámelo: “Cuentas por cobrar a largo plazo por pagos de arrendamiento”. Puedes llamarlo de otra manera, pero en cualquier caso el nombre de la cuenta debe corresponder a su finalidad.
El inquilino también puede asignar la misma cuenta (06) para contabilizar los próximos gastos de adquisición de derechos de propiedad (no confundir con derecho de arrendamiento, previsto como categoría contable para los casos en que la transferencia de derechos de propiedad no está estipulada en un acuerdo – derecho de arrendamiento Aceptamos tomar en cuenta 04 como cualquier activo intangible depreciable). Después de todo, si se concluye y entra en vigor un contrato de arrendamiento, surgen obligaciones y derechos para ambas partes. El inquilino tiene la obligación de pagar el alquiler, el arrendador tiene derecho a recibir este pago y, en consecuencia: el arrendador tiene la obligación de transferir el objeto en alquiler (y, si existen condiciones, a la propiedad si el inquilino cumple estas condiciones), El inquilino tiene derecho a utilizar el objeto de arrendamiento para sus propios fines y, sujeto a las condiciones y al cumplimiento de las mismas, el derecho a tomar posesión del mismo. Son estos activos y pasivos los que se reflejan en los balances de las partes del acuerdo. Quizás por ello la NIC 17 no menciona qué balance debe contener, en un caso u otro, el objeto del arrendamiento: en el balance del arrendatario o en el balance del arrendador. En todo caso, figura en el balance del arrendador como un bien arrendado. El proyecto prevé la cancelación del balance de los activos arrendados como enajenaciones permanentes (según el esquema de venta con pago a plazos). Sin embargo, no se especifica en qué momento se debe hacer esto.
Si seguimos buscando argumentos en contra, podemos recordar los incisos 21 y 52 de la Instrucción Metodológica No. 91n, que mencionan los activos fijos arrendados y los bienes inmuebles cuya propiedad no está debidamente registrada. Sí, pero una cosa es cumplir todas las condiciones para la obtención de este derecho, presentar los documentos para el registro y simplemente esperar a su formalización, y otra muy distinta estar en la etapa de cumplimiento de las condiciones para la obtención del derecho. El párrafo 52 no dice nada sobre esto último. En cuanto al párrafo 21, donde se menciona, entre otros, los activos fijos recibidos en alquiler, entonces… ¿quién dijo que las instrucciones no quedan obsoletas? Después del lanzamiento de una nueva PBU, los cambios son inevitables. En instructivos y manuales de contabilidad. En derecho, difícilmente. Y si bien existe una norma en la ley según la cual el arrendador se reserva el derecho de retirar el bien arrendado en los casos previstos por la ley, es prematuro hablar de registrarlo como propiedad adquirida hasta que el arrendatario cumpla las condiciones para obtener dicho bien. bien. Nosotros volveremos al problema más tarde. Hablemos de facturas.
Por otro lado, tomemos las cuentas 64 y 65 para contabilizar las obligaciones de alquiler del arrendador y las obligaciones del arrendatario por pagos de arrendamiento, respectivamente. De larga duración o vigente, según los términos del contrato.
El hecho es que parte de la deuda, tanto por cobrar como por pagar, en el monto que se recibirá/pagará en el año en curso (en los próximos 12 meses a partir de la fecha del balance), debe reflejarse, respectivamente, como parte de activos/pasivos corrientes. Llamemos a estas cuentas, por ejemplo, “Porción actual de los pasivos por arrendamiento a largo plazo” (o “Pagos de alquiler por cobrar”) y “Porción actual de los pasivos por arrendamiento a largo plazo” (o “Pagos de alquiler por pagar”). En los siguientes ejemplos, este matiz se pasa por alto debido al hecho de que el borrador de "Contabilidad de arrendamiento" de PBU aún no contiene tales requisitos.
Teniendo en cuenta que los ejemplos que figuran a continuación son en cierto sentido experimentales, el autor considera prematuro considerarlos también en el aspecto fiscal. Hasta ahora, nuestros ejemplos son puramente contables. Los registros que reflejan la acumulación de impuestos, si se desea, se pueden "aumentar".
Ejemplo 1. Contabilidad con un inquilino seguida de la obtención de derechos de propiedad.
Condiciones: La duración del contrato de arrendamiento es de 2 años. El valor actual de mercado del objeto arrendado en la fecha de inicio de la relación de arrendamiento es de 1000,0 mil rublos, el pago inicial es de 300,0 mil rublos. El volumen de pagos mínimos de alquiler según el acuerdo es de 847,0 mil rublos. El valor actual de los pagos de arrendamiento a la fecha de inicio de la relación de arrendamiento es de 700,0 mil rublos. Pago anual del alquiler: 423,5 mil rublos, incl. 73,5 mil rublos. – gastos financieros (intereses). Tasa de depreciación anual – 15% (150,0 mil rublos)
Según el Anteproyecto, estas transacciones deberían contabilizarse de la siguiente manera:
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| 76 | 51 | 300000 | |
| Inversiones de capital | 08 | 76 | 300000 |
| Pasivos por pagos de arrendamiento (Inversiones de capital) | 08 | 65 | 700000 |
| 01 | 08 | 1000000 | |
| Para el primer año de alquiler: | |||
| 91.2 | 65 | 73500 | |
| Depreciación | 20 (23. 25, 26, 29, 44) | 02 | 150000 |
| 65 | 51 | 423500 | |
| Para el segundo año de arrendamiento: | |||
| Intereses sobre obligaciones de arrendamiento | 91.2 | 65 | 73500 |
| Depreciación | 20 (23. 25, 26, 29, 44) | 02 | 150000 |
| Reembolso de obligaciones de pago de arrendamiento vigentes con intereses | 65 | 51 | 423500 |
En el caso de que el arrendatario no tenga confianza suficientemente justificada en que durante la vigencia del contrato de arrendamiento el bien arrendado no será retirado por el arrendador y el contrato se rescindirá, se puede proponer un esquema de contabilización diferente (Tabla 1.2). Después de todo, no puede haber una certeza suficientemente fundada si el contrato, por un lado, estipula la condición para la transferencia de la propiedad y, por otro, la condición para rescindir el contrato y confiscar el objeto arrendado, ya que él (el bien arrendado) es la garantía de solvencia del inquilino. En realidad, dichas condiciones están estipuladas en cualquier contrato de arrendamiento. Además, existe una norma obligatoria (la misma mencionada anteriormente): el artículo 11 de la Ley Federal "Sobre Arrendamiento Financiero (Arrendamiento)", que establece: "1. El bien arrendado transferido para posesión y uso temporal al arrendatario es propiedad del arrendador.”. Y luego ahí: "3. El derecho del arrendador a disponer del bien arrendado incluye el derecho a retirar el bien arrendado de la posesión y uso del arrendatario en los casos y en la forma previstos por la legislación de la Federación de Rusia y el contrato de arrendamiento”.. Así: de un lado - derecho de tenencia , el otro - propiedad . Y hasta el momento en que el derecho de propiedad del arrendatario no se formaliza, éste posee y utiliza el objeto arrendado, pero el derecho a disponer de él sigue siendo del propietario, el arrendador.
Entonces, una solución alternativa, usando un ejemplo con las mismas condiciones:
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| El coste del inmueble arrendado en la valoración de mercado actual. | 001 | X | 1000000 |
| Anticipo pagado (pago inicial) | 76 | 51 | 300000 |
| Inversiones de capital | 08 | 76 | 300000 |
| Obligaciones de pago de arrendamiento (costos futuros de adquirir la propiedad) | 06 | 65 | 700000 |
| Cargos y pagos periódicos: 2 | |||
| Para el primer año de alquiler: | |||
| Intereses sobre obligaciones de arrendamiento | 91.2 | 65 | 73500 |
| Depreciación | 20 (23. 25, 26, 29, 44) | 02 | 150000 |
| Reembolso de obligaciones de pago de arrendamiento vigentes con intereses | 65 | 51 | 423500 |
| Para el segundo año de arrendamiento: | |||
| Intereses sobre obligaciones de arrendamiento | 91.2 | 65 | 73500 |
| Depreciación | 20 (23. 25, 26, 29, 44) | 02 | 150000 |
| Reembolso de obligaciones de pago de arrendamiento vigentes con intereses | 65 | 51 | 423500 |
| En la fecha de recepción de la propiedad: | |||
| Reconocimiento de inversiones de capital por el monto de las obligaciones de arrendamiento pagadas | 08 | 06 | 700000 |
| Inclusión de un objeto comprado en arrendamiento en activos fijos. | 01 | 08 | 1000000 |
| Un objeto agregado al balance se elimina de la contabilidad fuera de balance | X | 001 | 1000000 |
Así son las operaciones principales: rotación de cuentas, desde la aparición de obligaciones por pagos de arrendamiento hasta su reembolso y la inclusión del objeto arrendado en la partida de activos fijos.
Este régimen no contradice ni el sentido jurídico de la operación que se realiza ni su contenido económico. Porque a) cumple con las normas de la ley, b) refleja la evaluación y contabilización del arrendamiento como un evento: un contrato de arrendamiento válido, es decir. operaciones para su ejecución, pero no la evaluación y contabilización del activo arrendado, que, de acuerdo con todas las normas NIIF escritas, debe ser evaluado y contabilizado de acuerdo con otra norma relevante para estos activos.
Ejemplo 2. El arrendatario contabiliza el arrendamiento sin adquisición posterior de propiedad.
Condiciones: La duración del contrato de arrendamiento es de 2 años y el volumen de pagos mínimos de alquiler según el contrato es de 108,9 mil rublos. El valor actual de los pagos de arrendamiento en la fecha de inicio de la relación de arrendamiento (pago de arrendamiento nominal) es de 90,0 mil rublos. Pago anual del alquiler: 54,45 mil rublos, incl. 45,0 mil rublos. – depreciación de los derechos de arrendamiento y 9,45 mil rublos. – gastos financieros (intereses).
El valor de mercado actual del objeto arrendado no tiene valor contable (sólo valor contable, aquí no estamos hablando del contrato, digamos que establece que es 1000,0 mil rublos) para el inquilino. Porque a) si no se transfieren los principales beneficios y riesgos asociados con el uso del objeto, el objeto permanece en el balance del arrendador, b) si se transfieren los principales beneficios y riesgos, el arrendador le entrega al inquilino una tarjeta de cuenta durante la duración del arrendamiento y sobre esta base el arrendatario coloca el objeto en la contabilidad fuera de balance en el balance, de la misma forma que en el primer caso, tiene en cuenta únicamente el derecho de arrendamiento. El diagrama de cableado que se presenta aquí (Tabla 2) refleja el primer caso. En el segundo caso, quedarán por agregar dos asientos: el primero y el último: el registro en la contabilidad fuera de balance y la baja en la contabilidad fuera de balance.
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| Derechos y obligaciones de arrendamiento por pagos de arrendamiento (registrados al valor presente de los pagos de arrendamiento al inicio de la relación de arrendamiento) | 04 | 65 | 90000 |
| Cargos y pagos periódicos: | |||
| Para el primer año de alquiler: | |||
| Intereses sobre obligaciones de arrendamiento | 91.2 | 65 | 9450 |
| Depreciación de los derechos de arrendamiento | 20 (23. 25, 26, 29, 44) | 02 | 45000 |
| Reembolso de obligaciones de pago de arrendamiento vigentes con intereses | 65 | 51 | 54450 |
| Para el segundo año de arrendamiento: | |||
| Intereses sobre obligaciones de arrendamiento | 91.2 | 65 | 9450 |
| Depreciación de los derechos de arrendamiento | 20 (23. 25, 26, 29, 44) | 02 | 45000 |
| Reembolso de obligaciones de pago de arrendamiento vigentes con intereses | 65 | 51 | 54450 |
| El derecho de arrendamiento deteriorado se amortiza mediante depreciación. | 02 | 04 | 90000 |
Ejemplo 3. El arrendador contabiliza el arrendamiento seguido de la transferencia de propiedad
Condiciones: La duración del contrato de arrendamiento es de 2 años. El valor de mercado actual del objeto arrendado en la fecha de inicio de la relación de arrendamiento es de 1.000,0 mil rublos. El valor en libros del objeto arrendado es igual al valor de mercado actual: 1.000,0 mil rublos. , ya que estamos hablando de una empresa de arrendamiento que adquirió este objeto para el arrendatario como parte del cumplimiento de sus obligaciones en virtud del contrato de arrendamiento. Pago inicial – 300,0 mil rublos. El volumen de pagos mínimos de alquiler según el acuerdo es de 847,0 mil rublos. El valor actual de los pagos de arrendamiento a la fecha de inicio de la relación de arrendamiento es de 700,0 mil rublos. Pago anual del alquiler: 423,5 mil rublos, incl. 73,5 mil rublos. – ingresos financieros (intereses).
Según el Proyecto, el arrendador debe contabilizar transacciones como la venta del bien arrendado con pago a plazos (cláusula 24 del Proyecto).
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| 03 | 08 | 1000000 | |
| Anticipo recibido (pago inicial) | 51 | 76 | 300000 |
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| Ingresos acumulados | 62 | 90.1 | 1000000 |
| El anticipo está incluido en los cálculos. | 76 | 62 | 300000 |
| 90.2 | 03 | 1000000 | |
| Cargos y pagos periódicos: | |||
| Para el primer año de alquiler: | |||
| Intereses por cobrar | 62 | 90.1 | 73500 |
| 51 | 62 | 423500 | |
| Para el segundo año de arrendamiento: | |||
| Intereses por cobrar | 62 | 90.1 | 73500 |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 62 | 423500 |
En opinión del autor, no se debe apresurar a cancelar la venta del objeto arrendado si no hay una confianza suficientemente justificada en que el contrato de arrendamiento no se rescindirá y el objeto arrendado será confiscado. No habría necesidad de especificar las condiciones de su terminación en el contrato si existiera tal certeza. Por lo tanto, teniendo en cuenta el principio de que las transacciones y otros eventos se tienen en cuenta y se informan según su contenido y significado económico, y no simplemente según su forma jurídica.(ver párrafo 21 de la NIC 17), intentaremos crear otro esquema que cumpla con este principio. Pero primero, otro argumento en contra de cancelar inmediatamente el artículo arrendado para la venta. Esta es la cláusula 23 de la NIC 17: “No corresponde que los pasivos por activos arrendados se presenten en los estados financieros como una deducción de los activos arrendados”. 3
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| Un objeto comprado para arrendamiento se acredita en la cuenta de inversión generadora de ingresos. | 03.1 | 08 | 1000000 |
| Se ha recibido un anticipo (pago inicial). Nota. Parece más apropiado aquí. 61 “Anticipos recibidos”, si hablamos de una empresa de leasing, una organización cuya actividad principal es la prestación de servicios de leasing. |
51 | 76 | 300000 |
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| Objeto en alquiler | 03.2 | 03.1 | 1000000 |
| Pagos de arrendamiento por cobrar | 06 | 98.1 | 700000 |
| Cargos y pagos periódicos: | |||
| Para el primer año de alquiler: | |||
| Intereses por cobrar | 06 | 90.1 | 73500 |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 06 | 423500 |
| Para el segundo año de arrendamiento: | |||
| Intereses por cobrar | 06 | 90.1 | 73500 |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 06 | 423500 |
| En la fecha de transferencia de propiedad: | |||
| Acreditar ingresos futuros a ingresos actuales | 98.1 | 90.1 | 700000 |
| Acreditación de anticipo | 76 | 90.1 | 300000 |
| Cancelación de un objeto al costo de ventas. | 90.2 | 03.2 | 1000000 |
Como resultado, los ingresos cubrieron los costos de compra del objeto arrendado y el arrendador recibió una ganancia en forma de intereses: 147,0 mil rublos. Todo es igual que en la primera opción, con la única diferencia de que el segundo esquema corresponde plenamente al contenido económico y no contradice el estatus legal del contrato de arrendamiento en ninguna etapa del cumplimiento de sus obligaciones por las partes.
Ejemplo 4. El arrendador contabiliza un arrendamiento sin transferencia posterior de propiedad, pero con la transferencia de los principales beneficios y riesgos al arrendatario.
Condiciones: La duración del contrato de arrendamiento es de 5 años. El valor de mercado actual del objeto arrendado en la fecha de inicio de la relación de arrendamiento es de 1000,0 mil rublos. El activo residual en el contrato de arrendamiento se determina en la cantidad de 200,0 mil rublos. Pago anual del alquiler: 218,6 mil rublos, incl. 58,6 mil rublos. – ingresos financieros (intereses).
El proyecto asume el reflejo de transacciones tales como la cancelación del activo arrendado, por un lado, y el reconocimiento de cuentas por cobrar por pagos de arrendamiento y el activo residual en el arrendamiento, por el otro. Es decir, si el valor en libros del activo arrendado es igual a 100,0 mil rublos y su valor de liquidación es 10,0 mil rublos, entonces el monto de las cuentas por cobrar por pagos de arrendamiento en el momento actual debe incluir la diferencia: 90,0 mil frotar. Según el préstamo, estos montos, según el Proyecto, deben reflejarse en los ingresos (ingresos por ventas). En cuanto a los ingresos, es necesario comprender: acumulados, reconocidos y sujetos a impuestos. Como esto:
- Dt 90,2 Kt 03,1 – por el importe del valor en libros del bien arrendado
- Dt 03,2 Kt 90,1 - por el importe determinado como activo residual en el arrendamiento
- – por el importe del valor presente de los pagos de arrendamiento por cobrar
- Dt 90,1 Kt 90,2 - por el monto acumulado al cancelarse como costo del artículo arrendado.
No muy correcto, como vemos. Sin embargo, esto no quiere decir que sea inaceptable. Al fin y al cabo, los gastos cancelados cubren íntegramente los ingresos acumulados (y en la práctica, más que eso, ya que en la cuenta 90.2, además del valor en libros, también se acumulan otros gastos asociados a dicha cancelación). Por lo tanto, no hay que temer aquí una fiscalidad injusta. Por lo tanto, hacemos lo prescrito:
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| El valor contable del objeto se cancela. | 90.2 | 03.1 | 1000000 |
| 03.2 | 90.1 | 200000 | |
| Pagos de arrendamiento por cobrar al valor actual (presente) menos el activo de arrendamiento residual | 62 | 90.1 | 800000 |
| El costo del objeto se da de baja para la venta. | 90.1 | 90.2 | 1000000 |
| Cargos y pagos periódicos: | |||
| Intereses por cobrar | 62 | 90.1 | 58600 |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 62 | 218600 |
| ..................... |
Hagamos una pausa aquí, porque... Es algo difícil completar el esquema de contabilización en un intento de devolver 200,0 mil del valor del activo residual previamente registrado en ingresos. No, nada es técnicamente imposible: cualquier contador lo haría, pero ¿será metodológicamente correcto y, lo más importante, qué hacer con la forma jurídica y el contenido económico? Después de todo, es bastante obvio que tal esquema no les dará respuesta.
Otra cosa es cuando los términos del contrato prevén la liquidación de un bien que ha agotado sus recursos por parte del propio arrendatario al vencimiento del contrato. Esto significa liquidación con una compensación que va directamente a la cuenta del arrendador por parte de un tercero que previamente brindó una garantía. Pero todo esto son sólo conjeturas, de las cuales ya tenemos que hacer muchas conjeturas cuando leemos el texto del Proyecto. Por tanto, no nos dejemos llevar por esto, sino que intentemos construir otro esquema basado en expectativas más realistas: cuándo se devuelve el activo residual al arrendador. Está claro que en este caso sería incorrecto cancelar el artículo arrendado para la venta inmediatamente después de su transferencia al arrendamiento.
Encontramos la solución más sencilla:
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| Se reconoce un activo de arrendamiento residual | 03.2 | 03.1 | 200000 |
| Pagos de arrendamiento por cobrar al valor actual (presente) menos el activo de arrendamiento residual (en consecuencia, para el arrendatario, la misma cantidad se reflejará como recibo del derecho de alquiler: Dt 04 Kt 65, con una depreciación adicional de 160,0 mil por año) |
06 | 03.1 | 800000 |
| Cargos y pagos periódicos: | |||
| Durante el primer año de arrendamiento y anualmente durante cinco años: | |||
| Intereses por cobrar | 06 | 90.1 | 58600 |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 06 | 218600 |
| En la fecha de devolución del objeto por parte del inquilino al vencimiento del contrato: | |||
| Devolución del artículo de alquiler | 03.1 | 03.2 | 200000 |
Además, si se reconoce que el objeto ha agotado sus recursos y/o ya no se planea arrendarlo, se da de baja del balance: desmantelamiento, enajenación, venta a terceros en su totalidad o en partes: esto es reflejado en la contabilidad en consecuencia. Si nada de esto sucede, el valor del activo residual pasa a ser su valor original, que es el que registró el último asiento.
Ejemplo 5: Contabilidad del arrendador para arrendamientos sin transferencia posterior de propiedad y retención de beneficios y riesgos importantes
Condiciones: La duración del contrato de arrendamiento es de 2 años. El valor actual de los pagos del arrendamiento en la fecha de inicio de la relación de arrendamiento (pago nominal del arrendamiento) es de 90,0 mil rublos. Pago anual del alquiler: 54,45 mil rublos, incl. 9,45 mil rublos. – ingresos financieros (intereses).
| Operación | Débito | Crédito | Suma |
|---|---|---|---|
| En la fecha de inicio del contrato de arrendamiento: | |||
| Pagos de arrendamiento por cobrar a valor actual (presente) (en consecuencia, para el arrendatario, la misma cantidad se reflejará como recibo del derecho de alquiler: Dt 04 Kt 65, con una depreciación adicional de 45,0 mil por año) |
06 | 64 | 90000 |
| Cargos y pagos periódicos: | |||
| Para el primer año de alquiler: | |||
| Intereses por cobrar | 06 | 90.1 | 9450 |
| 64 | 90.1 | 45000 | |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 06 | 54450 |
| Para el segundo año de arrendamiento: | |||
| Intereses por cobrar | 06 | 90.1 | 9450 |
| El pago devengado se reconoce como ingreso del período actual. | 64 | 90.1 | 45000 |
| Recibo de pagos de alquiler | 51 | 06, 64 | 54450 |
En conclusión, cabe señalar que el autor no insiste en el uso de las cuentas 04, 06 y 64, 65 para reflejar derechos (arrendamiento, deuda) y obligaciones de arrendamiento. Esta es sólo una recomendación de uso en caso de que el contrato de arrendamiento sea a largo plazo. Y sólo en esa parte que contabiliza los pagos que el arrendador espera recibir el próximo año. De acuerdo con las normas NIIF, los pagos que se espera recibir en el año en curso generalmente se reflejan entre los activos corrientes y, en consecuencia, los pagos que se espera ejecutar se encuentran entre los pasivos corrientes. Todavía tenemos que pensar qué cuentas destinar a este fin.
1 De acuerdo con la NIC 17, no existe tal condición en el Proyecto de Contabilidad de Arrendamientos, aunque es posible que sí la haya en la versión final.
2 En nuestro ejemplo: anual. En la práctica, si el contrato prevé que esto se haga mensualmente, estos importes se desglosan por mes y se calculan en consecuencia.
3 Los pasivos relacionados con activos arrendados no se presentan adecuadamente en los estados financieros como una cancelación de esos activos.
